Вопрос:
Об учете коммунальных услуг у арендатора и арендодателя, при отсутствии права собственности на помещение, переданное в аренду. При этом между ними заключен договор на передачу объекта капительных вложений.
1. Договор заключен на условиях возмещения коммунальных расходов.
2. Плата в договоре состоит из постоянной и переменной части, основанной на коммунальных платежах за месяц.
Ответ:
1. Общие условия учета коммунальных расходов (при наличии свидетельства о государственной регистрации собственности)
Возмещение коммунальных услуг
НДС.
Поскольку арендатор не оказывает коммунальные услуги, объекта налогообложения НДС нет (п. 1 ст. 146 НК РФ). Значит, компенсацию арендодатель не учитывает при определении базы по НДС и не выставляет на данную сумму счета-фактуры. Соответственно, с части коммунальных услуг, потребленных арендатором, арендодатель не примет к вычету налога по счетам-фактурам, которые выставлены коммунальными службами.
Налога на прибыль.
Расходы арендатора на коммунальные услуги арендуемых помещений учитываются в составе материальных расходов, связанных с производством и реализацией.
У арендодателя возникает внереализационный доход на сумму возмещения, но при этом в составе расходов он учитывает суммы, которые перечислены организациям, оказывающим коммунальные услуги и услуги связи, в том числе и за помещения, сданные в аренду.
Коммунальные услуги включены в арендную плату
НДС.
Если арендная плата состоит из двух частей - основной (за арендуемую площадь) и переменной (за коммунальное обслуживание), то арендодатель облагает НДС всю сумму арендной платы (как постоянную, так и переменную часть) на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Арендодатель имущества обязан составить и выставить арендатору имущества счет-фактуру, в котором стоимость оказанной услуги должна включать сумму коммунальных платежей. Арендатор ставит к вычету всю сумму НДС, указанную в счете-фактуре арендодателя.
При применении такого способа компенсации расходов на коммунальное обслуживание у сторон договора аренды не возникнет проблем с вычетом НДС по таким услугам, поскольку налоговые органы не возражают против подобного порядка расчетов.
Налог на прибыль.
У арендодателя все поступления от арендатора для целей налога на прибыль будут квалифицироваться как доходы от реализации услуг по сдаче в аренду помещений. Затраты арендодателя по оплате счетов коммунальных служб можно полностью учесть в составе прочих расходов
Таким образом, оптимальным для арендатора и арендодателя в отношении НДС и налога на прибыль является включение коммунальных услуг в состав арендной платы.
2. Рассмотрение вопроса по коммунальным расходам при отсутствии свидетельства о государственной регистрации собственности.
Учет расходов у арендатора
На данный момент (2010 г.) отсутствуют разъяснения компетентных органов об учете в составе расходов коммунальных платежей по объекту, не прошедшему государственную регистрацию.
Если исходить из позиции, последних мнений Минфина РФ (расходы по аренде можно учитывать в целях налогообложения), то включение коммунальных расходов в состав арендной платы, позволит учитывать арендатору «коммуналку» в налогооблагаемых расходах. При этом риски остаются теми же, если проверяющие не будут придерживаться новой позиции Минфина, то расходы (и постоянная часть и переменная) будут сняты.
В ранних письмах, например в письме УФНС РФ по г. Москве от 18.03.2008 N 20-12/025116 было указано, что если отсутствует документальное подтверждение факта аренды помещения, то расходы по его содержанию в части энерго- и теплоснабжения не учитываются арендатором в целях налогообложения прибыли.
Учет расходов у арендодателя
Относительно учета коммунальных расходов у арендатора ситуация так же не однозначна.
В письме УФНС РФ по г. Москве от 28.12.2009 N 16-15/137360.1 было сообщено, что затраты по содержанию помещения, на которое право собственности не зарегистрировано, учитываются в первоначальной стоимости объекта при их документальном подтверждении. То есть расходы по коммунальным услугам будут уменьшать налогооблагаемую прибыль посредством амортизации.
Согласно письму УМНС России по г. Москве от 01.10.2003 N 26-12/53893 расходы организации на коммунальные услуги, могут быть включены в текущие затраты, в случае, если право собственности на вышеуказанный объект не зарегистрировано, но документы на оформление прав собственности уже представлены.
Так же существуют мнения, что учитывать коммунальные расходы возможно в текущем периоде, и сделать это позволяет пп.5 п.1 ст.254 НК РФ. При этом данная статья не ставит условия, что такие расходы принимаются при налогообложении только после того, как право собственности на объект недвижимого имущества будет зарегистрировано. Главное, чтобы эти затраты были обоснованны и документально подтверждены (п.1 ст.252 НК РФ).
Выводы:
- По общему правилу арендатор в любом случае (и при условии возмещения и в составе арендной платы) может учесть коммунальные расходы в целях налогообложения прибыли. Отсутствие регистрации права собственности у арендатора несет в себе риск не признания расходов по коммунальным услугам, в не зависимости от того, на каких условиях заключен договор. Если арендная плата состоит из двух частей, то одном случае (последняя позиция Минфина) расходы по аренде, в том числе и коммунальным услугам можно учесть в расходах, но проверяющие могут не согласится с позицией Минфина РФ. Если «коммуналка» возмещается, то проверяющие могут посчитать незаконным ее учет в расходах, т.к. затраты вытекают из неправомерно заключенного договора аренды.
- Для арендодателя полученная/возмещенная «коммуналка» всегда будет признаваться доходом, учитываемым в целях налогообложения. Расходы по полученным коммунальным услугам он может учитывать либо в первоначальной стоимости здания, либо в составе текущих расходов, но в последнем случае возможен спор с проверяющими.
